數字經濟正成為重組全球要素資源、重塑全球經濟結構、改變全球競爭格局的關鍵力量。2022年12月公布的《中共中央國務院關于構建數據基礎制度更好發揮數據要素作用的意見》（以下簡稱“數據二十條”）作為頂層政策，明確提出“探索數據資產入表新模式”。2023年8月1日，財政部發布了《企業數據資源相關會計處理暫行規定》（以下簡稱《暫行規定》），自2024年1月1日施行，這意味著企業數據資產入表的工作已經正式啟動，數據資產入表已從原先“箭在弦上”轉為“勢在必行”。之后，在財政部的指導下，中國資產評估協會于2023年9月8日發布了《數據資產評估指導意見》（以下簡稱《評估指導意見》）。該指導意見明確了數據資產價值的評估方法，為數據資產評估指明了方向，并鼓勵市場主體積極參與數據資產入表的探索。2024年1月11日，財政部印發《關于加強數據資產管理的指導意見》（以下簡稱《管理指導意見》），從總體要求、主要任務、實施保障等三方面十八條內容，提出需遵循財務會計管理、資產評估管理等共性要求，對其持有的數據資產進行規范管理。《管理指導意見》承接了“數據二十條”中的國家數據基礎制度，明確了數據的資產屬性，是對數據資產作為經濟社會數字化轉型中的新興資產類型充分認可。根據《暫行規定》的適用范圍，兩種類型的數據資源入表：一是滿足資產確認條件，確認為無形資產或存貨等資產類別的數據資源；二是企業合法擁有或控制的、預期會給企業帶來經濟利益的、但由于不滿足企業會計準則相關資產確認條件而未確認為資產的數據資源。
《暫行規定》按照數據資源持有目的、形成方式、以及與其有關的經濟利益的預期消耗方式，根據企業持有對客戶提供服務、日常持有以備出售等不同業務模式，將數據資源分類為無形資產和存貨科目進行確認、計量和報告。
1.外購方式取得。企業通過外購方式取得確認為無形資產的數據資源，其成本包括購買價款、相關稅費，直接歸屬于使該項無形資產達到預定用途所發生的數據脫敏、清洗、標注、整合、分析、可視化等加工過程所發生的有關支出，以及數據權屬鑒證、質量評估、登記結算、安全管理等費用。企業通過外購方式取得數據采集、脫敏、清洗、標注、整合、分析、可視化等服務所發生的有關支出，不符合《企業會計準則第6號——無形資產》（以下簡稱“無形資產準則”）規定的無形資產定義和確認條件的，應當根據用途計入當期損益。2.內部研發。研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益。開發階段的支出，滿足無形資產準則第九條規定的有關條件的，才能確認為無形資產。企業在持有確認為無形資產的數據資源期間，利用數據資源對客戶提供服務的，應當按照無形資產準則等規定，將無形資產的攤銷金額計入當期損益或相關資產成本；企業利用數據資源對客戶提供服務的，應當按照《企業會計準則第14號——收入》等規定確認相關收入，符合有關條件的應當確認合同履約成本。企業在編制資產負債表時，在“無形資產”項目下增設“其中：數據資源”項目，反映資產負債表日確認為無形資產的數據資源的期末賬面價值；在“開發支出”項目下增設“其中：數據資源”項目，反映資產負債表日正在進行數據資源研究開發項目滿足資本化條件的支出金額。企業日常活動中持有、最終目的用于出售的，符合《企業會計準則第1號——存貨》（以下簡稱“存貨準則”）規定的定義和確認條件的，應當確認為存貨。企業應當按照存貨準則等規定，對確認為存貨的數據資源進行初始計量、后續計量等相關會計處理。企業出售確認為存貨的數據資源，應當按照存貨準則將其成本結轉為當期損益；同時，企業應當按照收入準則等規定確認相關收入。企業在編制資產負債表時，在“存貨”項目下增設“其中：數據資源”項目，反映資產負債表日確認為存貨的數據資源的期末賬面價值。企業出售未確認為資產的數據資源，應當按照收入準則等規定確認相關收入。1.不屬于會計政策變更。《暫行規定》是在現行企業會計準則體系下的細化規范，在會計確認計量方面與無形資產準則和存貨準則等準則是一致的，不屬于一項會計政策變更。2.未來適用法，不涉及追溯調整。《暫行規定》于2024年1月1日起施行，企業應當采用未來適用法執行，《暫行規定》施行前已經費用化計入損益的數據資源相關支出不再調整。3.強制披露與自愿披露。根據《暫行規定》的相關規定，企業應當在會計報表附注中對數據資源相關會計信息進行披露，還可根據實際情況自愿披露數據資源（含未作為無形資產或存貨確認的數據資源）的應用場景或業務模式、原始數據類型來源、加工維護和安全保護情況、涉及的重大交易事項、相關權利失效和受限等相關信息。盡管《暫行辦法》對于數據資產入表的范圍、計量、列報及披露等相關內容進行界定，但在實際推進數據資產入表時仍遇到以下難點與挑戰。我國現行法律體系中沒有明文規定“數據權”的權利類型概念，很難對數據資產進行確權。我國《民法典》第127條規定，法律對數據、網絡虛擬財產的保護有規定的，依照其規定。但《民法典》亦未對數據權利的具體性質和范圍進行明確界定。這在法律層面上導致了一定程度的模糊性和不確定性。同時，數據資產需要符合相關的法律法規的監管要求，如《網絡安全法》《數據安全法》《個人信息保護法》等。企業需要了解和遵守相關法律法規和監管要求，以避免合規風險。數據的準確性和完整性對于數據資產的價值至關重要。企業需要解決數據質量問題，建立數據治理體系，確保數據資產的合法性、合規性和安全性。一般企業在數據產品的管理過程中，更多的是從滿足特定需求為出發點，數據采集、清洗加工、建模開發、安全存儲等環節的成本管控做得相對粗放，且數據業務部門和財務部門之間存在較大信息不對稱，導致數據產品成本歸集存在困難，形成數據資產入表的障礙。進一步要求企業應當深度優化業務流程，增強精益管理，建立相關組織架構、規定數據資產相關部門人員的職責并落實工時管理系統，建立數據資產核算內部控制流程，為數據產品開發流程中相關成本投入的可靠計量提供依據。通常，企業利用數據資產對外提供服務時，不同的產品或業務線之間，可能存在重復調用、重復組合的情形，存在如何將通用數據資源成本合理分攤到各個業務中的問題。如果企業按照平均分攤的原則，由于數據資產在資產價值、使用方式、服務對象、利用頻次等可能均存在顯著差異，可能導致成本歸集不準確，從而出現收入成本不匹配的問題。企業需要確定合理的成本分配原則，如根據調用頻率、服務對象等維度確定分配方法，從而解決成本歸集不準確的問題。根據《暫行規定》的相關規定，數據資產內部研發形成的無形資產應當滿足無形資產準則第九條規定的有關條件，即“（一）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；（二）具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；（三）無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；（四）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；（五）歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。”根據市場實踐情況，研發費用資本化有著非常嚴格的規定。數據資源的形成過程，是否應當資本化目前沒有明確的規定。由于數據資產更迭速度較快，具有價值時變性。在選擇數據資產的攤銷方法時需要考慮不同業務的特點和市場情況選擇直線攤銷或加速攤銷方法。同時，使用年限不確定的數據資產不進行攤銷，但企業應當在在每一會計期末進行減值測試。由于目前不存在活躍的數據資產市場，對數據資產進行減值測試存在諸多困難。鑒于數據資產尚未形成活躍市場，數據資產的攤銷方法和使用年限仍需依賴高度的會計職業判斷。“數據二十條”強調數據賦能實體經濟的同時注重數據的合規性，《暫行規定》將數據資產入表予以規范及落地實施，是對發展數字經濟決策部署的貫徹落實。然而，對于實際推進數據資產入表以及權屬確認仍存在一些難點與挑戰亟待解決，期待后續出臺的有關指引條例和研究案例，為企業實現數據資產入表提供更詳細的應用指南。
